เรื่องปวดหัวของนักบัญชีที่ต้องพบเจออยู่เป็นประจำ คงหนี้ไม่พ้นเรื่องที่เราต้องเข้าใจในมาตรฐานการบัญชี ไม่หนำซ้ำยังต้องแยกสมองเพื่อทำความเข้าใจเรื่องภาษีอีกด้วย โดยเฉพาะอย่างยิ่งเรื่องสัญญาเช่า ไม่ว่าจะเป็นเช่าทั่วไป เช่าซื้อ หรือลิสซิ่ง ทั้ง 3 เรื่องนี้ทางบัญชีและภาษีแตกต่างกันเยอะพอสมควรเลยค่ะ ถ้าใครยังกังวลเพราะไม่เข้าใจเรื่องนี้ดีพอ CPD Academy ขออาสามาสรุปให้เพื่อนๆ ทุกคนอ่านในบทความนี้จ้า
1. สัญญาเช่าทางบัญชีคืออะไร?
ก่อนอื่นต้องขอเกริ่นก่อนว่า สัญญาเช่าในมุมมองบัญชี เราต้องเข้าใจเกี่ยวกับมาตรฐานการบัญชีเสียก่อนค่ะ ว่าเรากำลังใช้มาตรฐานบัญชีเล่มไหนในการทำงาน
สัญญาเช่าก็จะถูกกล่าวถึงในมาตรฐานรายงานทางการเงิน TFRS16 และ TFRS for NPAEs เพื่อนๆอาจจะสงสัยว่า TFRS16 และ TFRS for NPAES สอง อย่างนี้แตกต่างกันยังไง ขอสรุปคร่าวๆ ก็คือ
- TFRS16 สัญญาเช่า คือ มาตรฐานการบัญชีชุดใหญ่สำหรับกิจการที่มีส่วนได้เสียสาธารณะ เช่น บริษัทมหาชนจำกัด บริษัทหลักทรัพย์ ธนาคาร กิจการเหล่านี้ต้องปฏิบัติตามมาตรฐานเล่มนี้ในกรณีที่มีสัญญาเช่าในธุรกิจค่ะ
- TFRS for NPAES บทที่ 14 คือ มาตรฐานรายงานทางการเงินเกี่ยวกับสัญญาเช่า สำหรับกิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ เช่น บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนที่ไม่ได้จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ นั้นเอง
ในบทความนี้เราจะขอเลือกอธิบายเกี่ยวกับ TFRS for NPAEs สำหรับสัญญาเช่า บทที่ 14 นะคะ
ไม่ว่าจะเป็นเช่า เช่าซื้อ หรือลีสซิ่ง คำเหล่านี้ไม่มีนิยามทางบัญชีค่ะ แต่ทางบัญชีจะแบ่งเป็น 2 สัญญาหลักๆ ก็คือ สัญญาเช่าทางการเงิน และสัญญาเช่าดำเนินงาน
1.1 สัญญาเช่าทางการเงิน
สัญญาเช่าทางการเงิน (Finance Lease) เป็นประเภทสัญญาที่โอนความเสี่ยงและผลตอบแทนทั้งหมดหรือเกือบทั้งหมดให้ผู้เช่า แม้ว่าสุดท้ายการโอนกรรมสิทธิ์จะเกิดขึ้นหรือไม่ก็ตามนะคะ
ให้คิดอย่างนี้ไปเลยก็ได้ค่ะว่า การทำสัญญาครั้งนี้ก็เหมือนเราเป็นเจ้าของสินทรัพย์ไปแล้ว แต่แค่ผ่อนจ่าย หรือ ยังไงพอหมดค่างวดที่ต้องส่ง เราได้เป็นเจ้าของแน่ๆ ชัวร์ๆ
1.2 สัญญาเช่าดำเนินงาน
สัญญาเช่าดำเนินงาน (Operating Lease) เป็นประเภทสัญญาที่ไม่โอนความเสี่ยงและผลตอบแทนทั้งหมดหรือเกือบทั้งหมดให้ผู้เช่า
สัญญาแบบนี้มันจะไม่มีอะไรซับซ้อนเลยค่ะ มันคือ การเช่ากันแบบไม่ได้โอนกรรมสิทธิ์ ผู้เช่าก็คือ คนเช่า ทั่วไปแบบที่พวกเราเข้าใจนะคะ
พอเราทราบเกี่ยวกับประเภทสัญญาเช่าทางบัญชีแล้ว ทีนี่เรามาลองนำ สัญญาเช่า สัญญาเช่าซื้อ สัญญาลีสซิ่ง มาแยกประเภททางบัญชีดูค่ะว่าอะไรอยู่ตรงไหน
หลักเกณฑ์การพิจารณานะคะ ทางบัญชีให้พิจารณาจากเงื่อนไขเช่าการเงิน 4 ข้อ ที่ดูเรื่องความเสี่ยงและผลตอบแทนอยู่กับใครเป็นส่วนใหญ่
ถ้าเราจะจำง่ายๆ ก็คือ ความเสี่ยงและผลประโยชน์เป็นของผู้เช่า = สัญญาเช่าการเงิน และในทางกลับกัน ความเสี่ยงและผลประโยชน์เป็นของผู้ให้เช่า = สัญญาเช่าดำเนินงาน
ส่วนใหญ่แล้ว ทั้ง 3 สัญญาสรุปตามตารางง่ายๆ เพื่อความเข้าใจ ได้ดังนี้ค่ะ
| ความเสี่ยงและผลประโยชน์ | ประเภทสัญญาทางบัญชี | |
| การเช่า | ผู้ให้เช่า | สัญญาเช่าดำเนินงาน |
| เช่าซื้อ | ผู้เช่า | สัญญาเช่าทางการเงิน |
| ลิสซิ่ง | ผู้เช่า | สัญญาเช่าทางการเงิน |
2. เช่า เช่าซื้อ ลิสซิ่ง ทางภาษี
ในด้านของภาษีเกี่ยวกับสัญญาเช่าเราจะมองต่างกับบัญชีเลยค่ะ โดยต้องเริ่มต้นเรียนรู้ก่อนว่าคำว่า สัญญาเช่าทางภาษี นั้นมีนิยามยังไงบ้าง
สัญญาเช่าทางภาษีจะแบ่งเป็น 2 สัญญาหลักๆก่อน ก็คือ สัญญาเช่าซื้อ และสัญญาเช่าทรัพย์
2.1 สัญญาเช่าซื้อ
ตามประมวลกฏหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 572 สรุปได้ใจความดังนี้ สัญญาที่ระบุถึงว่า เมื่อเจ้าของเอาทรัพย์สินออกให้เช่า และให้คำมั่นว่าจะขายทรัพย์สินนั้น หรือว่าจะให้ทรัพย์สินนั้นตกเป็นสิทธิแก่ผู้เช่า โดยเงื่อนไขที่ผู้เช่าได้ใช้เงินเป็นจำนวนตามที่ตกลงกันตามสัญญา
2.2 สัญญาเช่าทรัพย์
ตามประมวลกฏหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 537 สรุปได้ใจความดังนี้ สัญญาซึ่งผู้ให้เช่าตกลงให้ผู้เช่า ได้ใช้หรือได้รับประโยชน์ในทรัพย์สินอย่างใดอย่างหนึ่งชั่วระยะเวลาอันมีจำกัด (ไม่ได้ขายหรือให้) และผู้เช่าตกลงให้ค่าเช่า เพื่อการใช้ทรัพย์สินตามตกลง
พอเราทราบแล้วว่า สัญญาเช่าซื้อและสัญญาเช่าทรัพย์ หมายถึง สัญญาแบบไหนบ้างทีนี้เราก็มาจำแนกกันค่ะ คำว่าสัญญาเช่า เช่าซื้อ ลิสซิ่ง จะเป็นสัญญาประเภทไหนของทางภาษี
ทางภาษีให้มองแบบนี้นะคะ สัญญาใดที่ระบุว่า จะขายหรือให้ทรัพย์สินแก่ผู้เช่า ถือว่าเป็นสัญญาเช่าซื้อโดยปริยาย
เราลองมาดูตามตารางนี้เพื่อประกอบความเข้าใจกันค่ะ
| สัญญาระบุว่าขายหรือให้ | ประเภทสัญญาทางภาษี | |
| การเช่า | ไม่ | สัญญาเช่าทรัพย์ |
| เช่าซื้อ | ใช่ | สัญญาเช่าซื้อ |
| ลิสซิ่ง | ไม่ เพราะมี Option ให้เลือกซื้อ | สัญญาเช่าทรัพย์ |
3. สรุปข้อแตกต่างเช่า เช่าซื้อ ลิสซิ่ง
เราสรุปเป็นภาพให้เห็นชัดเจนตามนี้เลยค่ะ
| เช่า | เช่าซื้อ | ลิสซิ่ง | |
| บัญชี | สัญญาเช่าดำเนินงาน | สัญญาเช่าทางการเงิน | สัญญาเช่าทางการเงิน |
| ภาษี | สัญญาเช่าทรัพย์ | สัญญาเช่าซื้อ | สัญญาเช่าทรัพย์ |
| สินทรัพย์/ค่าใช้จ่าย | ค่าใชจ่าย | สินทรัพย์ | สินทรัพย์/ค่าใช้จ่าย |
| แตกต่างในมุมมองการเป็นเจ้าของ | ไม่แตกต่าง | ไม่แตกต่าง | แตกต่าง |
4. วิธีการปรับปรุงรายการทั้ง 3 แบบ
CPD Academy ขอแนะนำหลักการง่ายๆ ในการปรับปรุงระหว่างบัญชีและภาษีนะคะ เริ่มต้นถ้ามีข้อแตกต่างทางบัญชีและภาษีเมื่อไหร่ ให้บวกกลับค่าใช้จ่ายทางบัญชีให้หมด แล้วค่อยปรับปรุงรายการทางภาษีเข้าไปทั้งจำนวนเลยค่ะ เพื่อป้องกันการคำนวณผิดและสับสน แต่ว่าเนื่องจากสัญญาเป็นสัญญาที่มีอายุมากกว่า 1 ปีแน่ๆ ก็ขอให้เพื่อนๆ จัดทำข้อมูลซัพพอร์ตไว้เพื่อที่เราจะใช้ปรับปรุงในปีถัดๆ ไปค่ะ
ต่อไปเราไปดูการปรับปรุงทางภาษีของทั้ง 3 สัญญากันนะคะ
4.1 ผู้เช่าตามสัญญาเช่าซื้อ
ในด้านของผู้เช่าตามสัญญาเช่าซื้อ ทางภาษีระบุไว้ว่า ค่าใช้จ่ายที่สามารถนำมาหักออกตอนที่คำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลได้นั้น ก็คือ
ค่าเสื่อมราคา+ดอกเบี้ย ทั้ง 2 อย่างรวมกันต้องไม่เกินค่าเช่าซื้อในรอบบัญชี
เราจะปรับปรุงอย่างไร ก็ตามภาพเลยนะคะ คือ อะไรที่เคยบันทึกบัญชีไว้ให้บวกกลับ และให้คำนวณแบบของภาษี เป็นรายการหักออกทางภาษีค่ะ
| ค่าใช้จ่ายทางบัญชี | ค่าใช้จ่ายทางภาษี | เปรียบเทียบ | ปรับปรุงอย่างไร |
| ค่าเสื่อมราคา (ราคาเงินสด) + ดอกเบี้ย | ค่าเสื่อมราคา โดยใช้ราคารวมดอกเบี้ย และต้องไม่เกินค่าเช่าซื้อในรอบบัญชีนั้น | มีความแตกต่างในเรื่องของค่าเสื่อมราคา | กลับรายการที่บันทึกทางบัญชีออก และทำการปรับปรุงเป็นยอดทางภาษี |
แต่เพื่อนๆ ก็อย่าลืมประเด็นเกี่ยวกับรถยนต์นั่งนะคะ ทางภาษีค่าเสื่อมราคาของรถยนต์นั่งจะคิดมูลค่าคงเหลือของรถยนต์นั่งได้ไม่เกิน 1,000,000 บาท เท่ากับว่า ค่าเสื่อมราคา 1 ปี จะได้สูงสุดเพียง 200,000 บาทนะคะ
4.2 ผู้เช่าตามสัญญาลิสซิ่ง
ต่อมาเป็นสัญญาประเภทลิสซิ่ง (Leasing) ที่มีข้อแตกต่างทางบัญชีและภาษีที่ชัดเจนที่สุด เนื่องจากตอนที่เรารับรู้ทางบัญชี รับรู้ค่าใช้จ่ายเป็นค่าเสื่อมราคา และดอกเบี้ย แต่ในการรับรู้ค่าใช้จ่ายทางภาษีถือว่าเป็นการเช่าทรัพย์ ให้คิดเป็นรายจ่ายค่าเช่าตามค่าใช้จ่ายทั้งหมด/งวดที่ได้จ่ายไป
| ค่าใช้จ่ายทางบัญชี | ค่าใช้จ่ายทางภาษี | เปรียบเทียบ | ปรับปรุงอย่างไร |
| ค่าเสื่อมราคา + ดอกเบี้ย | รายจ่ายค่าเช่าที่เกิดขึ้นในแต่ละงวด | มีความแตกต่าง | กลับรายการที่บันทึกทางบัญชีออก และทำการปรับปรุงเป็นยอดทางภาษี |
และเน้นย้ำเกี่ยวกับเรื่องของรถยนต์นั่งอีกรอบค่ะ ค่าเช่าของรถยนต์นั่งสรรพากรก็กำหนดมาให้ว่าให้เป็นค่าเช่าได้ไม่เกิน 36,000 บาทต่อเดือนนะคะ
4.3 ผู้เช่าตามสัญญาเช่าดำเนินงาน
สัญญาดำเนินงาน อันนี้ง่ายที่สุดเลย เพราะว่า ทางบัญชีและทางภาษี มุมมองตรงกันค่ะ แต่มี 1 รายการที่เป็นข้อยกเว้น คือรถยนต์นั่งเจ้าปัญหา อย่าลืมนะคะว่าเป็นค่าใช้ทางภาษีได้เพียงเดือนละ 36,000 บาทเท่านั้น หากมีส่วนที่เกิน ก็อย่าลืมบวกกลับกันด้วยนะคะ
| ค่าใช้จ่ายทางบัญชี | ค่าใช้จ่ายทางภาษี | เปรียบเทียบ | ปรับปรุงอย่างไร |
| รายจ่ายค่าเช่าที่เกิดขึ้นในแต่ละงวด | รายจ่ายค่าเช่าที่เกิดขึ้นในแต่ละงวด | ไม่มีความแตกต่าง | ไม่ต้องปรับปรุง ยกเว้นรถยนต์นั่งค่าเช่าเกิน 36,000 บาทต่อเดือน |
เพื่อนๆพอจะมองออกหรือยังคะ เกี่ยวกับข้อแตกต่างของทั้งสัญญา 3 แบบ ในทางบัญชีและภาษี ที่มันเป็นเรื่องยาก เพราะว่าเราต้องเรียนรู้ทั้งบัญชีและภาษี แล้วต้องมาคิดเกี่ยวกับรายการปรับปรุงอีก แต่ว่าพอผ่านการทำครั้งแรกไปแล้ว เชื่อว่า ครั้งต่อไปเพื่อนๆคงแค่อ่านสัญญาไม่กี่บรรทัดก็รู้แล้ว สัญญานี้คือประเภทอะไร ทางบัญชีคิดอย่างไร ทางภาษีคิดอย่างไร และต้องปรับปรุงอย่างไรบ้างค่ะ
อบรมบัญชีเก็บชั่วโมง CPD ออนไลน์ง่ายๆ ได้ที่บ้าน
Line: @cpdacademy
